财會〔2020〕15号　　

黨中央有關部門，國(guó)務院各部委、各直屬機構，全國(guó)人(rén)大(dà)常委會辦公廳，全國(guó)政協辦公廳，最高人(rén)民法院，最高人(rén)民檢察院，各民主黨派中央，有關人(rén)民團體，各省、自治區、直轄市、計劃單列市财政廳（局），新疆生産建設兵團财政局：

　　爲(wéi / wèi)了(le／liǎo)進一(yī / yì ／yí)步健全和(hé / huò)完善政府會計準則制度，确保政府會計準則制度有效實施，根據《政府會計準則——基本準則》（财政部令第78号），我們制定了(le／liǎo)《政府會計準則制度解釋第3号》，現予印發，請遵照執行。

　　執行中有何問題，請及時(shí)反饋我部。

　　附件：政府會計準則制度解釋第3号

　　财 政 部

　　2020年10月20日

附件：

政府會計準則制度解釋第3号

　　一(yī / yì ／yí)、關于(yú)接受捐贈業務的(de)會計處理

　　（一(yī / yì ／yí)）行政事業單位（以(yǐ)下簡稱單位）按規定接受捐贈，應當區分以(yǐ)下情況進行會計處理：

　　1.單位取得捐贈的(de)貨币資金按規定應當上(shàng)繳财政的(de)，應當按照《政府會計制度——行政事業單位會計科目和(hé / huò)報表》（以(yǐ)下簡稱《政府會計制度》）中“應繳财政款”科目相關規定進行财務會計處理。預算會計不(bù)做處理。

　　2.單位接受捐贈人(rén)委托轉贈的(de)資産，應當按照《政府會計制度》中受托代理業務相關規定進行财務會計處理。預算會計不(bù)做處理。

　　3.除上(shàng)述兩種情況外，單位接受捐贈取得的(de)資産，應當按照《政府會計制度》中“捐贈收入”科目相關規定進行财務會計處理；接受捐贈取得貨币資金的(de)，還應當同時(shí)按照“其他(tā)預算收入”科目相關規定進行預算會計處理。

　　（二）單位接受捐贈的(de)非現金資産的(de)初始入賬成本，應當根據《政府會計準則第1号——存貨》第十一(yī / yì ／yí)條、《政府會計準則第3号——固定資産》第十二條、《政府會計準則第4号——無形資産》第十三條、《政府會計準則第5号——公共基礎設施》第十三條、《政府會計準則第6号——政府儲備物資》第十條等規定确定。

　　上(shàng)述準則條款中所稱“憑據”，包括發票、報關單、有關協議等。有确鑿證據表明憑據上(shàng)注明的(de)金額高于(yú)受贈資産同類或類似資産的(de)市場價格30%或達不(bù)到(dào)其70%的(de)，則應當以(yǐ)同類或類似資産的(de)市場價格确定成本。

　　上(shàng)述準則條款中所稱“同類或類似資産的(de)市場價格”，一(yī / yì ／yí)般指取得資産當日捐贈方自産物資的(de)出(chū)廠價、所銷售物資的(de)銷售價、非自産或銷售物資在(zài)知名大(dà)型電商平台同類或類似商品價格等。如果存在(zài)政府指導價或政府定價的(de)，應符合其規定。

　　（三）單位作爲(wéi / wèi)主管部門或上(shàng)級單位向其附屬單位分配受贈的(de)貨币資金，應當按照《政府會計制度》中“對附屬單位補助費用（支出(chū)）”科目相關規定處理；單位按規定向其附屬單位以(yǐ)外的(de)其他(tā)單位分配受贈的(de)貨币資金，應當按照《政府會計制度》中“其他(tā)費用（支出(chū)）”科目相關規定處理。

　　單位向政府會計主體分配受贈的(de)非現金資産，應當按照《政府會計制度》中“無償調撥淨資産”科目相關規定處理；單位向非政府會計主體分配受贈的(de)非現金資産，應當按照《政府會計制度》中“資産處置費用”科目相關規定處理。

　　（四）單位使用、處置受贈資産，應當按照《政府會計制度》相關規定進行會計處理。處置受贈資産取得的(de)淨收入（取得價款扣減支付的(de)相關稅費後的(de)金額），按規定上(shàng)繳财政的(de)，應當通過“應繳财政款”科目核算；按規定納入本單位預算管理的(de)，應當通過“其他(tā)（預算）收入”科目核算。

　　二、關于(yú)政府對外投資業務的(de)會計處理

　　（一(yī / yì ／yí)）《政府會計準則第2号——投資》（以(yǐ)下簡稱2号準則）所稱“股權投資”，是(shì)指政府會計主體持有的(de)各類股權投資資産，包括國(guó)際金融組織股權投資、投資基金股權投資、企業股權投資等。政府财政總預算會計應當按照财政總預算會計制度相關規定對本級政府持有的(de)各類股權投資資産進行核算。

　　（二）根據國(guó)務院和(hé / huò)地(dì / de)方人(rén)民政府授權、代表本級人(rén)民政府對國(guó)家出(chū)資企業履行出(chū)資人(rén)職責的(de)單位，與其履行出(chū)資人(rén)職責的(de)國(guó)家出(chū)資企業之(zhī)間不(bù)存在(zài)股權投資關系，其履行出(chū)資人(rén)職責的(de)行爲(wéi / wèi)不(bù)适用2号準則規定，不(bù)作爲(wéi / wèi)單位的(de)投資進行會計處理。通過單位賬戶對國(guó)家出(chū)資企業投入貨币資金，納入本單位預算管理的(de)，應當按照《政府會計制度》中“其他(tā)費用（支出(chū)）”科目相關規定處理；不(bù)納入本單位預算管理的(de)，應當按照《政府會計制度》中“其他(tā)應付款”科目相關規定處理。

　　本解釋施行前有關單位将國(guó)家出(chū)資企業計入本單位長期股權投資的(de)，應當自本解釋施行之(zhī)日，将原“長期股權投資”科目餘額中的(de)相關賬面餘額轉出(chū)，借記“累計盈餘”科目（以(yǐ)前年度出(chū)資）或“其他(tā)費用”科目（本年度出(chū)資），貸記“長期股權投資”科目，并将相應的(de)“權益法調整”科目餘額（如有）轉入“累計盈餘”科目。

　　（三）單位按規定出(chū)資成立非營利法人(rén)單位，如事業單位、社會團體、基金會等，不(bù)适用2号準則規定，出(chū)資時(shí)應當按照出(chū)資金額，借記“其他(tā)費用”科目，貸記“銀行存款”等科目；同時(shí)，在(zài)預算會計中借記“其他(tā)支出(chū)”科目，貸記“資金結存”科目。單位應當對出(chū)資成立的(de)非營利法人(rén)單位設置備查簿進行登記。

　　本解釋施行前單位出(chū)資成立非營利法人(rén)單位并将出(chū)資金額計入長期股權投資的(de)，應當自本解釋施行之(zhī)日，将原“長期股權投資”科目餘額中對非營利法人(rén)單位的(de)出(chū)資金額轉出(chū)，借記“累計盈餘”科目（以(yǐ)前年度出(chū)資）或“其他(tā)費用”科目（本年度出(chū)資），貸記“長期股權投資”科目。

　　三、關于(yú)政府債券的(de)會計處理

　　根據《政府會計準則第8号——負債》（以(yǐ)下簡稱8号準則）第七條規定，政府發行的(de)政府債券屬于(yú)政府舉借的(de)債務。有關政府債券的(de)會計處理規定如下：

　　（一(yī / yì ／yí)）财政總預算會計的(de)處理。

　　政府财政總預算會計應當按照8号準則和(hé / huò)财政總預算會計制度相關規定對政府債券進行會計處理。

　　（二）使用政府債券資金的(de)單位的(de)會計處理。

　　1.單位實際從同級财政取得政府債券資金的(de)，應當借記“銀行存款”、“零餘額賬戶用款額度”等科目，貸記“财政撥款收入”科目；同時(shí)在(zài)預算會計中借記“資金結存”等科目，貸記“财政撥款預算收入”科目。

　　按照預算管理要(yào / yāo)求需對政府債券資金單獨反映的(de)，應當在(zài)“财政撥款（預算）收入”科目下進行明細核算。例如，取得地(dì / de)方政府債券資金的(de)，應當根據地(dì / de)方政府債券類别按照“地(dì / de)方政府一(yī / yì ／yí)般債券資金收入”、“地(dì / de)方政府專項債券資金收入”等進行明細核算。

　　2.同級财政以(yǐ)地(dì / de)方政府債券置換單位原有負債的(de)，單位應當借記“長期借款”、“應付利息”等科目，貸記“累計盈餘”科目。預算會計不(bù)做處理。

　　3.單位需要(yào / yāo)向同級财政上(shàng)繳專項債券對應項目專項收入的(de)，取得專項收入時(shí)，應當借記“銀行存款”等科目，貸記“應繳财政款”科目；實際上(shàng)繳時(shí)，借記“應繳财政款”科目，貸記“銀行存款”等科目。預算會計不(bù)做處理。

　　4.單位應當對使用地(dì / de)方政府債券資金所形成的(de)資産、上(shàng)繳的(de)專項債券對應項目專項收入進行輔助核算或備查簿登記。

　　四、關于(yú)報告日後調整事項的(de)會計處理

　　（一(yī / yì ／yí)）單位應當按規定的(de)結賬日進行結賬，不(bù)得提前或者延遲。年度結賬日爲(wéi / wèi)公曆年度每年的(de)12月31日,即《政府會計準則第7号——會計調整》（以(yǐ)下簡稱7号準則）所稱的(de)年度報告日。年度終了(le／liǎo)結賬時(shí)，所有總賬賬戶都應當結出(chū)全年發生額和(hé / huò)年末餘額，并将各賬戶的(de)餘額結轉到(dào)下一(yī / yì ／yí)會計年度。單位不(bù)得對已記賬憑證進行删除、插入或修改。

　　7号準則規定的(de)“報告日以(yǐ)後發生的(de)調整事項”（以(yǐ)下簡稱報告日後調整事項）是(shì)指自報告日至報告批準報出(chū)日之(zhī)間發生的(de)、單位獲得新的(de)或者進一(yī / yì ／yí)步的(de)證據有助于(yú)對報告日存在(zài)狀況的(de)有關金額作出(chū)重新估計的(de)事項，包括已證實資産發生了(le／liǎo)減損、已确定獲得或者支付的(de)賠償、财務舞弊或者差錯等。報告批準報出(chū)日一(yī / yì ／yí)般爲(wéi / wèi)财政部門審核通過後，單位負責人(rén)批準報告報出(chū)的(de)日期。

　　對于(yú)報告日後調整事項，單位應當按照7号準則第十八條的(de)規定進行會計處理，具體規定如下：

　　1.在(zài)發生調整事項的(de)期間進行賬務處理：

　　（1）涉及盈餘調整的(de)事項，通過“以(yǐ)前年度盈餘調整”科目核算。調整增加以(yǐ)前年度收入或調整減少以(yǐ)前年度費用的(de)事項，記入“以(yǐ)前年度盈餘調整”科目的(de)貸方；反之(zhī)，記入“以(yǐ)前年度盈餘調整”科目的(de)借方。

　　（2）涉及預算收支調整的(de)事項，通過“财政撥款結轉”、“财政撥款結餘”、“非财政撥款結轉”、“非财政撥款結餘”等科目下“年初餘額調整”明細科目核算。調整增加以(yǐ)前年度預算收入或調整減少以(yǐ)前年度預算支出(chū)的(de)事項，記入“年初餘額調整”明細科目的(de)貸方；反之(zhī)，記入“年初餘額調整”明細科目的(de)借方。

　　（3）不(bù)涉及盈餘調整或預算收支調整的(de)事項，調整相關科目。

　　2.調整會計報表和(hé / huò)附注相關項目的(de)金額：

　　（1）報告日編制的(de)會計報表相關項目的(de)期末數或（和(hé / huò)）本年發生數。

　　（2）調整事項發生當期編制的(de)會計報表相關項目的(de)期初數或（和(hé / huò)）上(shàng)年數。

　　（3）經過上(shàng)述調整後，如果涉及報表附注内容的(de)，還應作出(chū)相應調整或說(shuō)明。

　　（二）單位在(zài)報告日至報告批準報出(chū)日之(zhī)間發現的(de)報告期以(yǐ)前期間的(de)重大(dà)會計差錯，應當根據7号準則第十五條第一(yī / yì ／yí)款和(hé / huò)第十八條的(de)規定進行會計處理，具體規定如下：

　　1.按照本條（一(yī / yì ／yí)）關于(yú)報告日後調整事項賬務處理的(de)規定，在(zài)發現差錯的(de)期間進行賬務處理。

　　2.調整會計報表和(hé / huò)附注相關項目的(de)金額：

　　（1）影響收入、費用或者預算收支的(de)，應當将會計差錯對收入、費用或者預算收支的(de)影響或者累積影響調整報告期期初、期末會計報表相關淨資産項目或者預算結轉結餘項目，并調整其他(tā)相關項目的(de)期初、期末數或（和(hé / huò)）本年發生數；不(bù)影響收入、費用或者預算收支的(de)，應當調整報告期相關項目的(de)期初、期末數。

　　（2）調整發現差錯當期編制的(de)會計報表相關項目的(de)期初數或（和(hé / huò)）上(shàng)年數。

　　（3）經過上(shàng)述調整後，如果涉及報表附注内容的(de)，還應作出(chū)相應調整或說(shuō)明。

　　（三）單位在(zài)報告日至報告批準報出(chū)日之(zhī)間發現的(de)報告期間的(de)會計差錯或報告期以(yǐ)前期間的(de)非重大(dà)會計差錯、影響或者累積影響不(bù)能合理确定的(de)重大(dà)會計差錯，應當根據7号準則第十五條第二款規定執行，具體按照本條（一(yī / yì ／yí)）的(de)規定進行會計處理。

　　五、關于(yú)生效日期

　　本解釋自公布之(zhī)日起施行。

發布日期:  2020年10月23日